Verschärfungen beim konzerninternen Personalverleih in der Schweiz | CH

Was ist der konzerninterne Personalverleih?

Beim konzerninternen Personalverleih entsendet eine Konzerngesellschaft einen Arbeitnehmer an eine andere Konzerngesellschaft unter Einräumung von wesentlichen Weisungsbefugnissen und bei fortbestehendem Arbeitsverhältnis mit dem ursprünglichen rechtlichen Arbeitgeber.

Der Personalverleih ist in der Schweiz grundsätzlich bewilligungspflichtig und ein bewilligungsfreier Personalverleih ist nur auf wenige Ausnahmen begrenzt. In der Praxis wurden indessen die Ausnahmen zum bewilligungsfreien Personalverleih zunehmend weit ausgelegt.

Deshalb griff das Schweizerische Staatssekretariat für Wirtschaft («SECO») im Juni 2017 ein und präzisierte, dass der bewilligungsfreie Personalverleih eine Ausnahme darstellt und nur im Einzelfall zugelassen ist, nämlich wenn der Verleih ausschliesslich zum Erwerb von Erfahrungen in fachlicher oder sprachlicher Hinsicht oder dem Know-how-Transfer dient oder gelegentlich im Sinne des Bundesgesetzes über die Arbeitsvermittlung und den Personalverleih («Arbeitsvermittlungsgesetz, AVG») vorkommt.

Sind die Vorrausetzungen zum bewilligungsfreien Personalverleih erfüllt, ist der Personalverleih vom Ausland in die Schweiz im Konzernverhältnis weiterhin erlaubt. Andernfalls ist eine Bewilligung einzuholen.

Vom Personalverleih zu unterscheiden ist die eigentliche Entsendung, was in der Praxis oftmals nicht einfach ist, weil in beiden Fällen der Verleih- bzw. der Entsendebetrieb weiterhin Arbeitgeber im Rechtssinne bleibt. Massgebend sind die Verhältnisse im Einzelfall, wobei das Weisungsrecht ein gewichtiges Kriterium für die Unterscheidung darstellt. Verbleibt es beim ursprünglichen rechtlichen Arbeitgeber, liegt tendenziell eine Entsendung vor, andernfalls eher ein Verleih.

Steuerliche Auswirkungen

Das Steuerrecht stellt nicht darauf ab, ob es sich um eine Entsendung oder um einen grenzüberschreitenden Personalverleih handelt. Es stellen sich verschiedene steuerliche Fragen. So muss bestimmt werden, in welchem Staat das Erwerbseinkommen des Arbeitnehmers besteuert wird. Das nationale Recht eines Staates regelt, wann eine Steuerpflicht in diesem Staat gegeben ist.

In der Schweiz wird eine Person unbeschränkt steuerpflichtig, wenn sie steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt in der Schweiz hat. Dies ist der Fall, wenn eine Person die Absicht des dauernden Verbleibs in der Schweiz hat oder während mindestens 30 Tagen eine Erwerbstätigkeit in der Schweiz ausübt. Bei einer unbeschränkten Steuerpflicht in der Schweiz unterliegen die weltweiten Einkünfte und Vermögen der schweizerischen Besteuerung. Liegt keine unbeschränkte Steuerpflicht vor, ist der Arbeitnehmer beschränkt steuerpflichtig, wenn er ein Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit in der Schweiz erzielt.

Bei der grenzüberschreitenden Entsendung von Mitarbeitern kann eine Doppelbesteuerung drohen, wenn der Mitarbeiter im Ansässigkeitsstaat weiterhin der unbeschränkten Steuerpflicht unterliegt und gleichzeitig im Arbeitsstaat beschränkt steuerpflichtig wird. Um eine Doppelbesteuerung zu vermeiden, regeln die zwischen den Staaten abgeschlossenen Doppelbesteuerungsabkommen («DBA») das Besteuerungsrecht. Die meisten DBA lehnen sich an die Bestimmung in Art. 15 des OECD-Musterabkommens an und sehen vor, dass das Erwerbseinkommen aus unselbständiger Tätigkeit im Arbeitsstaat besteuert werden kann. Eine Ausnahme von diesem Grundsatz bildet die sog Monteurklausel bzw. 183-Tage-Regel. Demnach unterliegen Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person (z.B. D) für eine in dem anderen Vertragsstaat ausgeübte unselbständige Arbeit (z.B. CH) bezieht, weiterhin der Besteuerung im Ansässigkeitsstaat (D), sofern sich der Empfänger der Vergütungen in dem anderen Staat insgesamt nicht länger als 183 Tage während des betreffenden Kalenderjahres aufhält, die Vergütungen von einem Arbeitgeber oder für einen Arbeitgeber gezahlt werden, der nicht in dem anderen Staat (Tätigkeitsstaat) ansässig ist, und die Vergütungen nicht von einer Betriebsstätte oder einer festen Einrichtung getragen werden, die der Arbeitgeber in dem anderen Staat (Tätigkeitsstaat), hat. Die Bedingungen müssen kumulativ erfüllt sein. Andernfalls kann der Tätigkeitsstaat besteuern. Im DBA Deutschland-Schweiz gibt es zudem noch eine Besonderheit für leitende Angestellte (Art. 15 Abs. 4).

Sind die Voraussetzungen für die Ausnahme nicht gegeben (d.h. weniger als 183 Tage im Tätigkeitsstaat, kein Arbeitgeber mit Ansässigkeit oder einer Betriebsstätte im Tätigkeitsstaat), verbleibt das Steuerrecht beim Ansässigkeitsstaat.

Allerdings ist diesfalls noch zu prüfen, ob nicht ein sog. faktischer Arbeitgeber im Tätigkeitsstaat vorliegt.

Quellensteuer bei faktischer Arbeitgeberschaft

Der Personalverleih gestaltet sich als Dreiparteienverhältnis, indem der rechtliche Arbeitgeber seinen Arbeitnehmer dem Einsatzbetrieb zur Arbeitsleistung überlässt. Der Einsatzbetrieb wird dann zum faktischen Arbeitgeber, wenn er gegenüber dem Arbeitnehmer über eine wesentliche Weisungsbefugnis verfügt und die Verantwortung und das Risiko für die Leistung des entsandten Arbeitnehmers trägt.

Erfolgt der Verleih in die Schweiz und liegt nach schweizerischer Auffassung eine faktische Arbeitgeberschaft vor, unterliegt der Bruttolohn der Quellensteuer in der Schweiz. Dies trotz den besonderen Regeln der Monteurklausel und auch wenn der Lohn weiterhin vom entsendenden Arbeitgeber im Ausland bezahlt wird. Der Kanton Zürich hat am 28. Februar 2018 ein Informationsblatt publiziert, welches erläutert, wann von einem faktischen Arbeitgeber auszugehen ist.

Weil beim Personalverleih typischerweise dem Einsatzbetrieb die Weisungsbefugnis über den verliehenen Mitarbeitenden übertragen wird, liegt es nahe, dass der Einsatzbetrieb zum faktischen Arbeitgeber wird.

In der Regel wird die faktische Arbeitgeberschaft nur bei Entsendungen in die Schweiz von mehr als 3 Monaten geprüft. Liegt eine solche vor, ist indessen ab dem ersten Arbeitstag die Quellensteuer auf dem Bruttolohn zu erheben. Es werden nur die effektiv in der Schweiz erbrachten Arbeitstage besteuert, welche mittels Kalendarium nachzuweisen sind. Ausländische Arbeitstage sowie der Abreise und Ankunftstag werden ausgenommen. Der faktische Arbeitgeber (Einsatzbetrieb) als Schuldner der steuerbaren Leistung ist verantwortlich für die korrekte Abrechnung der Quellensteuer.

Dr. Reto Böhi, Partner
Nathalie Urban, Counsel